Die IHK informiert nachfolgend über die steuerliche Behandlung von Reisekosten und Reisekostenvergütungen bei Dienst- und Geschäftsreisen.
Das Merkblatt behandelt sowohl Reisekosten von selbstständigen Unternehmern als auch von Arbeitnehmern. Bei Unternehmern kommt die Geltendmachung der Reisekosten als Betriebsausgaben in Betracht. Arbeitnehmer können die Reisekosten entweder vom Arbeitgeber lohnsteuerfrei erstattet erhalten (Regelfall) oder sie im Rahmen der persönlichen Einkommensteuererklärung als Werbungskosten geltend machen (Ausnahme: Übernachtungspauschalen). Unternehmer und Arbeitnehmer werden dabei grundsätzlich gleich behandelt. Im Folgenden wird aus Vereinfachungsgründen auf Arbeitnehmer abgestellt, die Ausführungen gelten für Unternehmer entsprechend (vgl. Verweis in R 4.12 Abs. 2 EStR). In beiden Fällen ist zu prüfen, in welchem Umfang die Reisekosten geltend gemacht werden können. Der Ansatz pauschaler Kilometersätze ist bei Unternehmern jedoch nur für private Beförderungsmittel zulässig.
Das neue Reisekostenrecht führte im Wesentlichen zu einer Vereinfachung: Bis einschließlich 2007 wurde bei der steuerlichen Behandlung von Reisekosten zwischen Dienstreise, Fahrtätigkeit und Einsatzwechseltätigkeit unterschieden. Ab 2008 wurde diese Differenzierung aufgegeben und die Tätigkeiten werden seitdem unter dem neuen Begriff „beruflich veranlasste Auswärtstätigkeit“ vereinheitlicht.
Reisekosten sind danach die so gut wie ausschließlich durch die beruflich veranlasste Auswärtstätigkeit des Arbeitnehmers entstehenden Aufwendungen.
Für alle dienstlichen Reisetätigkeiten dürfen dieselben Fahrt- und Übernachtungskosten sowie Verpflegungsmehraufwendungen geltend gemacht werden.
Eine beruflich veranlasste Auswärtstätigkeit liegt vor, wenn der Arbeitnehmer vorübergehend außerhalb seiner Wohnung und an keiner seiner ersten Tätigkeitsstätten beruflich tätig wird. Sie liegt auch vor, wenn der Arbeitnehmer bei seiner Tätigkeit typischerweise nur an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten oder auf einem Fahrzeug tätig wird.
Erledigt der Arbeitnehmer im Zusammenhang mit der beruflich veranlassten Auswärtstätigkeit auch in einem mehr als geringfügigen Umfang private Angelegenheiten, sind die beruflich veranlassten von den privat veranlassten Aufwendungen zu trennen. Ist das nicht – auch nicht durch Schätzung – möglich, gehören die gesamten Aufwendungen zu den nicht abziehbaren Aufwendungen der Lebensführung.
Mit dem Begriff „erste Tätigkeitsstätte“ wurde der Begriff „regelmäßige Arbeitsstätte“ ersetzt und im § 9 Abs. 4 Satz 1 EStG ab 01.01.2014 erstmalig definiert.
Erste Tätigkeitsstätte ist danach jede ortsfeste betriebliche Einrichtung eines Arbeitgebers, eines verbundenen Unternehmens nach § 15 AktG oder eines vom Arbeitgeber bestimmten Dritten, der der Arbeitnehmer dauerhaft zugeordnet ist. Festgelegt wird zugleich, dass je Dienstverhältnis nur eine erste Tätigkeitsstätte vorliegen kann (§ 9 Abs. 4 Satz 5 EStG). Auch betriebliche Einrichtungen, die nicht dem Arbeitgeber gehören, können erste Tätigkeitsstätte sein und damit zum beschränkten Werbungskostenabzug führen - zum Beispiel länger angelegte Tätigkeiten beim Kunden oder einem Tochterunternehmen.
Eine Tätigkeit ist dauerhaft, wenn der Arbeitnehmer an einer Tätigkeitsstätte unbefristet für die Dauer des Dienstverhältnisses oder über einen Zeitraum von 48 Monaten hinaus tätig werden soll. Dem Zeitraum von 48 Monaten kommt besondere Bedeutung zu, gerade bei Projekten. Eine Verlängerung eines ursprünglich weniger als 48 Monate langen Zeitraums führt nicht zu einer Zusammenrechnung, da für die Beurteilung allein die prognostizierte Dauer der Tätigkeit entscheidend ist.
Nach dem Willen des Gesetzgebers soll der Arbeitgeber grundsätzlich alle Mitarbeiter einer ersten Tätigkeitsstätte zuordnen. Diese Zuordnung kann der Arbeitgeber durch arbeits- oder dienstrechtliche Weisungen bzw. Verfügungen vornehmen. Dazu zählen alle schriftlichen Vereinbarungen und Weisungen (wie z. B. Arbeitsverträge, Dienst- oder Betriebsvereinbarungen, Vermerke, Einsatzpläne), aber auch mündliche Absprachen. Aus Gründen der Nachweisbarkeit wird jedoch Schriftform empfohlen. Hierbei handelt es sich ebenfalls um eine Prognoseentscheidung zu Beginn der Tätigkeit.
Die Zuordnung durch den Arbeitgeber ist nicht zwingend vorgeschrieben. Vielmehr hat der Arbeitgeber die Freiheit, durch die Zuordnung mögliche Reisekostenerstattungen zu regeln. Fehlt eine Zuordnung des Arbeitgebers, greifen quantitative Kriterien zur Bestimmung der ersten Tätigkeitsstätte. Diese liegt bei fehlender Zuordnung vor, wenn der Arbeitnehmer an einer Tätigkeitsstätte typischerweise arbeitstäglich oder je Arbeitswoche zwei volle Arbeitstage oder mindestens 1/3 seiner vereinbarten regelmäßigen Arbeitszeit tätig werden soll (§ 9 Abs. 4 Satz 4 EStG).
Kommen mehrere Tätigkeitsstätten als erste Tätigkeitsstätte in Betracht (z. B. weil der Mitarbeiter mehreren Tätigkeitsstätten zugeordnet ist oder auch die anzuwendenden zeitlichen Kriterien auf mehrere Tätigkeitsstätten passen), regelt § 9 Abs. 4 Satz 6 EStG, dass diejenige erste Tätigkeitsstätte ist, die der Arbeitgeber bestimmt. Unterlässt der Arbeitgeber auch diese Bestimmung, so ist die der Wohnung örtlich am nächsten liegende Tätigkeitsstätte die erste Tätigkeitsstätte (§ 9 Abs. 4 Satz 7 EStG). Dies entspricht dem Meistbegünstigungsprinzip, da dies die günstigste Variante, gerade im Hinblick auf eine eventuelle Dienstwagenbesteuerung, darstellt.
Fahrtkosten sind die tatsächlichen Aufwendungen, die dem Arbeitnehmer durch die persönliche Benutzung eines Beförderungsmittels anlässlich einer beruflich veranlassten Auswärtstätigkeit entstehen.
Bei Benutzung öffentlicher Verkehrsmittel (Bahn, Bus, Taxi etc.) anlässlich einer Auswärtstätigkeit ist der nachgewiesene oder glaubhaft gemachte tatsächlich entrichtete Fahrpreis einschließlich etwaiger Zuschläge anzusetzen. Der Ersatz der Kosten für die Bahncard ist steuerfrei, wenn die Kosten der Bahncard und der ermäßigte Fahrpreis für die Dienstfahrten unter den Kosten liegen, die für die Dienstfahrten ohne Bahncard angefallen wären. Als Nachweis gelten die Tickets. Bei einer Bahncard 100 ist immer eine fiktive Abrechnung zu erstellen.
Wird ein betriebliches Fahrzeug benutzt, sind die anteiligen Fahrtkosten über die Gesamtkosten des Fahrzeugs in den Betriebsausgaben enthalten. Stellt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer für die Auswärtstätigkeit einen Firmenwagen zur Verfügung, bleibt die Gestellung des Firmenwagens für diese Fahrten unbesteuert. In diesem Fall darf der Arbeitgeber jedoch nicht zusätzlich pauschale Kilometersätze steuerfrei erstatten.
Benutzt der Arbeitnehmer bei Auswärtstätigkeiten sein eigenes Fahrzeug (Pkw, Motorrad, Mofa, Fahrrad etc.), so ist unter Nachweis der Gesamtkosten entweder
anzusetzen.
Der Nachweis der tatsächlichen Aufwendungen kann dadurch erfolgen, dass sämtliche Aufwendungen, u. a. für Haftpflichtversicherung, Kaskoversicherung, Abschreibung, Benzin, Reparaturen, Inspektionen etc. in einfachen Aufzeichnungen festgehalten werden.
Bei der Gesamtkostenermittlung ist für Personenkraftwagen und Kombifahrzeuge grundsätzlich eine Nutzungsdauer von sechs Jahren zugrunde zu legen (AfA). Bei einer hohen Fahrleistung kann auch eine kürzere Nutzungsdauer anerkannt werden.
Tipp: Nach einem vorangegangenen Einzelnachweis darf der für einen Zeitraum von 12 Monaten ermittelte Kilometersatz auch in den Folgejahren verwendet werden, bis sich die Verhältnisse wesentlich ändern, z. B. bis zum Ablauf des Abschreibungszeitraumes.
Ohne Einzelnachweis der Gesamtkosten können - Stand 2024 - die Fahrtkosten pauschal höchstens angesetzt werden:
Mit den Pauschalen werden grundsätzlich sämtliche, üblicherweise mit dem Betrieb eines Fahrzeuges verbundenen Aufwendungen abgegolten, z. B. für Kfz-Steuern, Haftpflichtversicherungsprämien, übliche Reparaturkosten, Abschreibung, Garagenkosten etc.
Neben den Kilometersätzen können etwaige außergewöhnliche Kosten, die auf Dienstfahrten mit dem eigenen Pkw entstanden sind, lohnsteuerfrei erstattet werden (beispielsweise nicht voraussehbare Aufwendungen für Reparaturen, die nicht auf Verschleiß beruhen, Aufwendungen zur Beseitigung von Unfallschäden oder Aufwendungen infolge eines Schadens durch den Diebstahl des Fahrzeugs).
Die aus Anlass einer Auswärtstätigkeit entstandenen Verpflegungskosten kann der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer lohnsteuerfrei bis zur Höhe bestimmter Pauschbeträge ersetzen. Ein Einzelnachweis der tatsächlichen Aufwendungen ist nicht zulässig.
Die Verpflegungsmehraufwendungen können pauschal für jeden Kalendertag, an dem der Arbeitnehmer von seiner Wohnung und der ersten Tätigkeitsstätte abwesend ist, mit den in § 9 EStG genannten Pauschbeträgen angesetzt werden. Führt der Arbeitnehmer an einem Kalendertag mehrere Auswärtstätigkeiten durch, sind die Abwesenheitszeiten an diesem Kalendertag zusammenzurechnen.
Eintägige Auswärtstätigkeit mit Abwesenheit von mindestens 8 Stunden | 14 Euro |
Mehrtägige Auswärtstätigkeit jeweils für An- und Abreisetag ohne Berücksichtigung der Stundenzahl (keine Aufzeichnungspflicht) | 14 Euro |
Kalendertage mit 24-stündiger Abwesenheit | 28 Euro |
Bei einer Abwesenheit von unter 8 Stunden | 0 Euro |
Übernachtungen im KFZ, § 9 Abs. 1 S.3 Nr. 5b EStG | 8 Euro |
Beispiel: Ein Arbeitnehmer tritt am ersten Tag um 15:00 Uhr eine Inlandsauswärtstätigkeit an und kehrt am dritten Tag um 18:00 Uhr zurück. Steuerfrei ersetzt werden können:
Soweit der Arbeitgeber aufgrund arbeitsrechtlicher oder sonstiger Vorschriften freiwillig seinen auswärts tätigen Arbeitnehmern höhere Beträge erstattet bzw. bei einer Abwesenheitsdauer von weniger als acht Stunden an einem Kalendertag Tagegelder auszahlt, ist der Differenzbetrag zwischen den steuerfreien Pauschbeträgen und den tatsächlichen Erstattungsbeträgen dem steuerpflichtigen Arbeitslohn zuzurechnen.
Es ist zulässig, die Vergütungen für Verpflegungsmehraufwendungen mit Fahrtkostenvergütungen und Übernachtungskostenvergütungen zusammenzurechnen; in diesem Fall ist nur die Summe der Erstattungen steuerpflichtig, die die Summe der steuerfreien Einzelvergütungen übersteigt. Als Alternative zur individuellen Hinzurechnung zum steuerpflichtigen Arbeitslohn kann mit dem Betriebstätten-Finanzamt eine Pauschalbesteuerung unter Anwendung eines abgestimmten Steuersatzes vereinbart werden (§ 40 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG). Außerdem besteht die Möglichkeit, dass Arbeitgeber die Lohnsteuer für zusätzlich vergütete Verpflegungsmehraufwendungen mit einem Pauschsteuersatz von 25 Prozent erheben, soweit diese Verpflegungsmehraufwendungen die steuerfrei erstattungsfähigen Pauschbeträge um nicht mehr als 100 Prozent übersteigen (§ 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 4 EStG).
Der Arbeitgeber kann dem Arbeitnehmer die aus Anlass einer Dienstreise im Ausland entstandenen Verpflegungskosten durch die Gewährung länderweise unterschiedlicher Pauschbeträge (Auslandstagegelder) lohnsteuerfrei ersetzen. Auch hier gelten dieselben Kriterien wie bei Inlandsreisen, d. h. es ist weder ein Einzelnachweis höherer Aufwendungen möglich, noch wird zwischen eintägigen und mehrtägigen Reisen oder Art der Auswärtstätigkeit differenziert.
Die Auslandstagegelder werden vom Bundesministerium der Finanzen im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder bekannt gemacht und können auf deren Internetseiten abgerufen werden.
Für die in der Bekanntmachung nicht erfassten Länder ist der für Luxemburg geltende Pauschbetrag maßgebend; für die nicht erfassten Übersee- und Außengebiete eines Landes ist der für das Mutterland geltende Pauschbetrag maßgebend.
Zusätzlich ist Folgendes zu beachten:
Die steuerfreie Verpflegungspauschale bei derselben Auswärtstätigkeit ist nur für die ersten drei Monate ansetzbar. Die Auswärtstätigkeit gilt als unterbrochen, wenn die Tätigkeitsstätte für einen zusammenhängenden Monat nicht aufgesucht wird, gleichwohl aus welchen Gründen (Abordnung, Krankheit, Urlaub, Fortbildung, etc.). In diesem Fall beginnt die Dreimonatsfrist neu zu laufen. Hier bestehen somit für die Praxis weite Gestaltungsspielräume.
§ 8 Abs. 2 Satz 8 EStG regelt die steuerliche Behandlung bei der Überlassung von Mahlzeiten an den Arbeitnehmer im Rahmen einer Auswärtstätigkeit. Generell ist für angemessene Mahlzeiten, die ein Arbeitgeber (selbst oder von ihm veranlasst durch einen Dritten) dem Arbeitnehmer anlässlich oder während der Tätigkeit außerhalb der ersten Tätigkeitsstätte oder Wohnung zur Verfügung stellt, der jeweils gültige Sachbezugswert anzusetzen.
Sachbezugswerte:
Veranlagungszeitraum 2024: 20251:
Frühstück 2,17 € 2,30 €
Mittagessen 4,13 € 4,40 €
Abendessen 4,13 € 4,40 €
1 vss. Werte laut Referentenentwurf der 15. VO zur Änderung der SvEV
Üblich ist eine Mahlzeit, wenn diese 60 Euro nicht übersteigt. Der Ansatz des Sachbezugswertes unterbleibt, wenn für den Arbeitnehmer ein entsprechender Werbungskostenabzug nach § 9 Abs. 4a EStG (Verpflegungspauschalen) in Betracht käme (sog. Besteuerungsverzicht).
Aufgrund des Besteuerungsverzichts muss der Arbeitgeber die an den Arbeitnehmer zu zahlende Verpflegungspauschale kürzen, wenn er ihm eine Mahlzeit zur Verfügung stellt (§ 9 Abs. 4a Satz 8 EStG). Die Kürzung beträgt für ein Frühstück 20 Prozent und für ein Mittag- und Abendessen jeweils 40 Prozent der Verpflegungspauschale. Auf die Kürzung werden Eigenzahlungen des Arbeitnehmers angerechnet (§ 9 Abs. 4a Satz 10 EStG). Zusätzlich hat der Arbeitgeber auf der Jahreslohnsteuerbescheinigung die Zahlungen durch den Buchstaben „M“ zu bescheinigen.
Werden keine Verpflegungspauschalen gezahlt, braucht keine Kürzung für gestellte Mahlzeiten vorgenommen zu werden. In diesem Fall muss lediglich der Buchstabe „M“ bescheinigt werden.
Der Arbeitnehmer kann bei entsprechender Erstattung von Verpflegungspauschalen durch den Arbeitgeber keinen Werbungskostenabzug (§ 9 Abs. 4a Satz 11 EStG) mehr geltend machen. Nur wenn der Arbeitnehmer seine Mahlzeiten während der Auswärtstätigkeit selbst bezahlt, kann er ungekürzte Verpflegungspauschalen vom Arbeitgeber erstattet bekommen.
Werden dagegen vom Arbeitgeber Mahlzeiten zur Verfügung gestellt und sind die Voraussetzungen für eine Pauschale für Verpflegungsmehraufwand nicht erfüllt (z. B. weil die Abwesenheitszeiten unter 8 Stunden liegen oder nicht aufgezeichnet wurden), muss der Sachbezugswert individuell oder nach § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1a EStG pauschal mit 25 Prozent versteuert werden.
Übernachtungskosten sind die tatsächlichen Aufwendungen, die dem Arbeitnehmer für die persönliche Inanspruchnahme einer Unterkunft zur Übernachtung entstehen. Die aus Anlass einer Auswärtstätigkeit entstandenen Übernachtungskosten kann der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer lohnsteuerfrei ersetzen
Achtung: Die Pauschbeträge für Übernachtungskosten sind nur in den Fällen der Arbeitgebererstattung anwendbar, für den Werbungskosten- oder Betriebsausgabenabzug sind die tatsächlichen Übernachtungskosten maßgebend.
Ein Wechsel zwischen der Erstattung der tatsächlich entstandenen Aufwendungen für Übernachtung und der Pauschbetragszahlung ist innerhalb derselben mehrtägigen Auswärtstätigkeit grundsätzlich zulässig.
Der Einzelbeleg zum Nachweis der Übernachtungskosten (Hotelrechnung) muss die Anschrift des Hotels, den Namen des Übernachtenden und die Tage enthalten, an denen übernachtet wurde. Exkurs: Für den Vorsteuerabzug aus der Rechnung ist wichtig, dass als Leistungsempfänger immer der Unternehmer – nicht der Arbeitnehmer – in der Rechnung bezeichnet ist. Ausnahmen gelten für Kleinbetragsrechnungen bis 250 Euro; aber auch hier darf der Arbeitnehmer allenfalls als Übernachtender genannt sein.
Wegen der Verpflichtung, die dem Normalsteuersatz unterliegende Frühstücksleistungen gesondert auszuweisen, gibt es im Inland keine Inklusivrechnungen „Übernachtung mit Frühstück“ mehr. Die oben dargestellte Vereinfachungsregelung ist daher bei Hotelübernachtungen im Inland insoweit nicht anwendbar. Der Preis für das Frühstück muss grundsätzlich in voller Höhe bei der Erstattung der Hotelrechnung abgezogen werden oder im Falle der vollen Erstattung vom Arbeitnehmer versteuert werden. Ist jedoch in der Rechnung neben der Beherbergungsleistung ein Sammelposten für andere, dem allgemeinen Umsatzsteuersatz unterliegende Leistungen einschließlich Frühstück ausgewiesen (sogenanntes „Business-Package“) und liegt keine Frühstücksgestellung durch den Arbeitgeber vor, kann die oben dargestellte Vereinfachungsregel nach Ansicht des Bundesfinanzministeriums auf den Sammelposten angewendet werden. D. h. für Auswärtstätigkeiten im Inland ist der für den Sammelposten ausgewiesene Betrag für das Frühstück zu kürzen. Der nach Kürzung des Sammelpostens um die fiktiven Verpflegungskosten verbleibende Betrag ist als Reisenebenkosten zu behandeln.
Erhält der Arbeitnehmer auf Veranlassung des Arbeitgebers von einem Dritten ein Frühstück unentgeltlich oder teilentgeltlich gestellt (z. B. bei Zimmerreservierung inklusive Frühstück durch den Arbeitgeber), so sind die oben unter „Unentgeltliche Verpflegung“ dargestellten Grundsätze anzuwenden. Das heißt, dem steuerpflichtigen Arbeitslohn des Arbeitnehmers ist ein geldwerter Vorteil in Höhe des amtlichen Sachbezugswerts zuzurechnen. Ein geldwerter Vorteil entfällt, wenn der Arbeitnehmer einen mindestens den Sachbezugswert entsprechenden Betrag an den Arbeitgeber zahlt.
Bezieht der Arbeitnehmer eine Zweitwohnung am Arbeitsort (doppelte Haushaltsführung) dürfen die tatsächlich entstandenen Kosten für die Unterkunft bis maximal 1.000 Euro monatlich steuerfrei erstattet oder als Werbungskosten angesetzt werden (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 4 EStG). Unerheblich ist hierbei wie groß die Wohnung und wie hoch der Mietpreis pro Quadratmeter ist. Der Höchstbetrag von 1.000 Euro umfasst alle für die Unterkunft entstehenden Aufwendungen, wie z. B. Kaltmiete, alle Neben- bzw. Betriebskosten, Miete für Parkplätze oder Garagen bzw. Garten.
Auch bei Auslandsreisen können die Übernachtungskosten durch den Arbeitgeber erstattet werden. Die hierfür jeweils geltenden Pauschbeträge bestimmen sich nach den Festlegungen des Bundesministeriums der Finanzen im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder und sind in der Tabelle der Auslandstagegelder mit aufgeführt. Bitte beachten Sie, dass die Pauschbeträge nur in den Fällen der Arbeitgebererstattung anwendbar sind. Soll ein Abzug im Rahmen der Werbungskosten erfolgen, sind die tatsächlich angefallenen Kosten anzusetzen – auch wenn diese niedriger liegen.
Reisenebenkosten sind die anlässlich einer beruflich veranlassten Auswärtstätigkeit entstandenen tatsächlichen Aufwendungen z. B. für
oder Geschäftspartnern,
Hierzu zählt auch der Wertverlust aufgrund eines Schadens an mitgeführten Gegenständen, die der Arbeitnehmer auf seiner Reise verwenden musste, wenn der Schaden auf einer reisespezifischen Gefährdung beruht und nicht nur während der Reise eingetreten ist. Danach ist ein Ersatz nur unter engen Voraussetzungen möglich und jedenfalls bei Gegenständen des persönlichen Bedarfs, wie z. B. beim Verlust einer Geldbörse ausgeschlossen.
Aufwendungen, die nicht so gut wie ausschließlich durch die berufliche Tätigkeit veranlasst sind, wie beispielsweise Bekleidungskosten, Aufwendungen für die Anschaffung von Koffern unter anderem Reiseausrüstung, können nicht als Reisenebenkosten steuerlich geltend gemacht werden.
Die Reisenebenkosten können bis zur nachgewiesenen Höhe der tatsächlich entstandenen Aufwendungen angesetzt und lohnsteuerfrei ersetzt werden.
Die aktuell gültigen Tagessätze können Sie auf den Seiten des BMF herunterladen.
Assessorin jur.
Referentin Recht und Steuern
Würzburg
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Referentin Recht und Steuern
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